Những thay đổi cơ bản về lập và trình bày BCTC hợp nhất theo TT số 202/2014/TT-BTC
Cùng với việc ban hành Thông tư 200/2014/TT-BTC hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp, Bộ Tài Chính cũng ban hành Thông tư 202/2014/TT-BTC vào ngày 22 tháng 12 năm 2014 (sau đây gọi tắt là Thông tư 202) để hướng dẫn phương pháp lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất. So với các chuẩn mực kế toán Việt Nam đang có hiệu lực như VAS 11, VAS 25, VAS 07, VAS 08, Thông tư 161/2007/TT-BTC (gọi tắt là Thông tư 161) và Thông tư 21/2006/TT-BTC (gọi tắt là Thông tư 21), Thông tư 202 có nhiều đổi mới về nội dung và có nhiều hướng dẫn chi tiết. Bài viết này sẽ tóm tắt những thay đổi quan trọng của Thông tư 202.
1. Những vấn đề cơ bản
1.1. Thuật ngữ
Thông tư 202 sử dụng các thuật ngữ mới để làm rõ bản chất của vấn đề. Các thuật ngữ cơ bản có thay đổi bao gồm:
– Cổ đông không kiểm soát. Thuật ngữ “Cổ đông thiểu số” trước đây được thay thế bằng “Cổ đông không kiểm soát” để chỉ các cổ đông không nắm quyền kiểm soát trong công ty con. Thuật ngữ mới này phản ánh đúng hơn về bản chất của các cổ đông không kiểm soát này, vì không phải lúc nào các cổ đông không kiểm soát cũng là thiểu số.
– Lãi từ giao dịch mua rẻ. Lãi từ giao dịch mua rẻ là khoản chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư vào công ty con nhỏ hơn phần sở hữu của công ty mẹ trong giá trị hợp lý của tài sản thuần của công ty con tại ngày mua. VAS 11 không có tên gọi chính thức cho phần chênh lệch này. Thông tư 21 sử dụng thuật ngữ “Bất lợi thương mại” để chỉ phần vượt trội này (hoặc thường gọi là lợi thế thương mại âm). Rõ ràng, thuật ngữ mới sẽ giúp người sử dụng báo cáo tài chính hiểu đúng hơn bản chất của lãi từ giao dịch mua rẻ.
Ngoài ra, Thông tư 202 còn bổ sung nhiều thuật ngữ mới để làm rõ hơn mối quan hệ giữa các thành viên trong tập đoàn: tập đoàn đa cấp, công ty con cấp 1, công ty con cấp 2, công ty con trực tiếp, công ty con gián tiếp, cổ đông không kiểm soát trực tiếp, cổ đông không kiểm soát gián tiếp..
1.2. Quyền kiểm soát
Định nghĩa quyền kiểm soát trong Thông tư 202 vẫn không thay đổi so với trước. Theo đó, một công ty được coi là công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyền kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này mà không chỉ xét tới hình thức pháp lý, hay tên gọi của công ty đó.
Tuy nhiên, Thông tư 202 có thêm hai yêu cầu quan trọng. Một là, trường hợp có sự khác biệt giữa tỷ lệ quyền biểu quyết theo giấy đăng ký kinh doanh và tỷ lệ quyền biểu quyết tính trên cơ sở vốn thực góp thì quyền biểu quyết được xác định theo điều lệ doanh nghiệp hoặc theo sự thống nhất giữa các bên. Hai là, xem xét quyền biểu quyết tiềm năng khi xác định quyền kiểm soát, chẳng hạn nếu công ty mẹ có quyền chọn mua cổ phiếu (có thể thực hiện bất kỳ lúc nào) thì quyền chọn mua cổ phiếu này cần được xem xét khi xác định quyền kiểm soát.
1.3. Lợi thế thương mại
Tương tự như trước đây, Thông tư 202 yêu cầu lợi thế thương mại được phân bổ dần đều trong thời gian tối đa 10 năm, kể từ thời điểm nắm quyền kiểm soát. Tuy nhiên, điểm mới là Thông tư 202 yêu cầu công ty mẹ phải đánh giá tổn thất lợi thế thương mại định kỳ, nếu có bằng chứng cho thấy số lợi thế thương mại bị tổn thất lớn hơn số phân bổ hàng năm thì phân bổ theo số lợi thế thương mại bị tổn thất ngay trong kỳ phát sinh.
1.4. Lợi ích của cổ đông không kiểm soát
Theo Thông tư 202, lợi ích của cổ đông không kiểm soát được ghi nhận là vốn chủ sở hữu (VAS 25 và Thông tư 161 không nói rõ điều này). Các khoản lỗ phát sinh tại công ty con phải được phân bổ tương ứng với phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát (vì đều là chủ sở hữu), kể cả trường hợp số lỗ đó lớn hơn phần sở hữu của cổ đông không kiểm soát trong tài sản thuần của công ty con. Tức là, lợi ích cổ đông không kiểm soát có thể bị âm.
2. Những nội dung có thay đổi lớn hoặc được hướng dẫn chi tiết
2.1. Giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con
Đối với trường hợp quyền kiểm soát đạt được thông qua 1 lần mua, phương pháp kế toán không có gì thay đổi so yêu cầu của VAS 11 và thông tư 21. Tức là, giá phí hợp nhất kinh doanh sẽ được phân bổ cho phần lợi ích đã mua trong giá trị hợp lý của phần tài sản thuần có thể xác định được của công ty con. Phần chênh lệch chính là lợi thế thương mại (hoặc lãi phát sinh từ giao dịch mua rẻ). Tuy nhiên, Thông tư 202 đã hướng dẫn chi tiết thêm nhiều trường hợp phức tạp.
Thứ nhất, tiếp tục mua thêm để nâng tỷ lệ sở hữu sau khi đã nắm quyền kiểm soát. Nghiệp vụ này được xem là giao dịch vốn chủ sở hữu. Khi đó phần phần chênh lệch giữa giá phí khoản đầu tư thêm và giá trị ghi sổ của tài sản thuần được mua được điều chỉnh vào lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (không ghi nhận lợi thế thương mại) và tính cho công ty mẹ. Trong trường hợp giá phí khoản đầu tư thêm nhỏ hơn giá trị ghi sổ của tài sản thuần được mua, đây là dấu hiệu của sự tổn thất lợi thế thương mại, công ty mẹ phải đánh giá tổn thất, nếu giá trị tổn thất lớn hơn số phân bổ định kỳ thì phải ghi giảm lợi thế thương mại theo số tổn thất.
Thứ hai, hợp nhất kinh doanh qua nhiều giai đoạn (quyền kiểm soát chỉ đạt được sau nhiều lần mua). Phương pháp xử lý kế toán sẽ tùy thuộc vào ảnh hưởng của công ty mẹ trong công ty con trước thời điểm kiểm soát.
– Nếu lần mua trước chưa đạt được ảnh hưởng đáng kể, khi xác định lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ, giá phí khoản đầu tư vào công ty con được tính là tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được quyền kiểm soát công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao đổi trước đã được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại ngày công ty mẹ kiểm soát công ty con. Phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá gốc khoản đầu tư lần trước được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
– Nếu lần mua trước đã đạt được ảnh hưởng đáng kể, khi xác định lợi thế thương mại hoặc lãi từ giao dịch mua giá rẻ, giá phí khoản đầu tư vào công ty con được tính là tổng của giá phí khoản đầu tư tại ngày đạt được quyền kiểm soát công ty con cộng với giá phí khoản đầu tư của những lần trao đổi trước đã được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại ngày công ty mẹ kiểm soát công ty con.
Giá phí khoản đầu tư lần sau được loại trừ bình thường.
Giá trị khoản đầu tư lần trước được điều chỉnh như sau: điều chỉnh từ giá gốc sang giá theo phương pháp vốn chủ sở hữu (điều chỉnh vào vốn chủ sở hữu trên bảng cân đối kế toán), chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá theo phương pháp vốn chủ sở hữu được điều chỉnh vào báo cáo kết quả kinh doanh.
Thứ ba, sở hữu chéo trong tập đoàn (công ty mẹ cùng đầu tư vào một công ty con khác). Giả sử tập đoàn M: M là mẹ của X và Y, X nắm giữ 10% cổ phần của Y. Giá trị khoản đầu tư của công ty M vào công ty con X và công ty con Y (cùng là cấp cấp 1) được loại trừ bình thường. Giá trị khoản đầu tư của X vào Y (dưới hình thức đầu tư khác) vẫn được loại trừ tương tự như đầu tư vào công ty con (vì xét về bản chất thì Y là con của tập đoàn).
Thứ tư, công ty con mua lại cổ phiếu quỹ từ cổ đông không kiểm soát. Tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong tài sản thuần của công ty con sẽ tăng lên. Khi đó, phần giá trị tài sản thuần của công ty con do công ty mẹ nắm giữ có thể tăng hoặc giảm so với trước khi công ty con mua cổ phiếu quỹ tùy thuộc vào giá mua cổ phiếu quỹ. Phần chênh lệch trong giá trị tài sản thuần trong công ty con trước và sau thời điểm mua cổ phiếu quỹ được ghi nhận trực tiếp vào chỉ tiêu “Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối” (tương ứng là điều chỉnh tăng hoặc giảm Lợi ích cổ đông không kiểm soát).
Thứ năm, đầu tư ngược. Đối với các công ty con không bị hạn chế bởi pháp luật khi mua lại cổ phiếu của công ty mẹ, kế toán phải trình bày giá trị ghi sổ khoản cổ phiếu công ty con mua của công ty mẹ trong chỉ tiêu “Cổ phiếu quỹ” của Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
Ngoài ra, Thông tư 202 còn hướng dẫn xử lý các vấn đề khác liên quan đến giá trị khoản đầu tư vào công ty con như: công ty con có biến động vốn chủ sở hữu trước ngày mua; công ty con sử dụng thặng dư vốn cổ phần, quỹ đầu tư phát triển hoặc lợi nhuận sau thuế chưa phân phối phát sinh sau ngày mua để tăng vốn đầu tư của chủ sở hữu; và chênh lệch đánh giá lại tài sản của công ty được cổ phần hóa từ DNNN.
2.2. Các bút toán điều chỉnh sau thời điểm hợp nhất kinh doanh
So với Thông tư 161, các hướng dẫn về xử lý các giao dịch nội bộ trong thông tư 202 không thay đổi ở các nội dung như mua bán hàng hóa nội bộ, mua bán tài sản cố định nội bộ, chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định, cổ tức nội bộ (chi bằng tiền), vay nội bộ, công nợ nội bộ… Tuy nhiên, Thông tư 202 hướng dẫn bổ sung một số vấn đề đặc biệt sau đây.
Thứ nhất, góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ vào công ty con. Trường hợp có chênh lệch giữa giá đánh giá lại với giá trị còn lại của tài sản mang đi góp vốn thì sẽ phát sinh lãi hoặc lỗ trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ. Tuy nhiên, khoản lãi, lỗ này được coi là chưa thực hiện nên phải bị loại trừ hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất. Phương pháp loại trừ lãi lỗ chưa thực hiện trong trường hợp này cũng giống như loại trừ lãi lỗ chưa thực hiện từ mua bán tài sản nội bộ.
Thứ hai, cổ tức bằng cổ phiếu (từ lợi nhuận sau ngày mua). Đối với các công ty mẹ thuộc sở hữu Nhà Nước sẽ ghi tăng Doanh thu tài chính và giá trị khoản đầu tư, khi hợp nhất cần điều chỉnh giảm Doanh thu tài chính (kỳ phát sinh) hoặc Lợi nhuận chưa phân phối (kỳ sau) và giảm giá trị khoản đầu tư. Đối với các công ty khác, không được ghi tăng Doanh thu tài chính và giá trị khoản đầu tư, khi đó giá trị cổ phiếu công ty con phát hành thêm do trả cổ tức đang được trình bày tại chỉ tiêu “Vốn đầu tư của chủ sở hữu” thuộc Bảng cân đối kế toán của công ty con được chuyển sang trình bày tại chỉ tiêu “Vốn khác của chủ sở hữu” thuộc Bảng cân đối kế toán hợp nhất.
Thứ ba, vay nội bộ để đầu tư xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang. Các khoản chi phí đi vay đủ điều kiện được vốn hoá vào giá trị tài sản dở dang phải được loại trừ hoàn toàn. Nếu một đơn vị trong tập đoàn đi vay bên thứ ba (ngoài tập đoàn) để cho đơn vị khác cũng trong nội bộ tập đoàn vay lại thì số tiền trả lãi cho bên thứ ba được ghi nhận là chi phí tài chính trên báo cáo tài chính riêng của bên đi vay nhưng phải được vốn hoá trên Báo cáo tài chính hợp nhất.
Thứ tư, các khoản dự phòng phát sinh từ giao dịch nội bộ. Thông tư 202 hướng dẫn xử lý dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng đầu tư tài chính, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng bảo hàng sản phẩm hàng hóa, công trình xây dựng. Về cơ bản, các khoản dự phòng nội bộ cần được loại trừ để cung cấp bức tranh trung thực và hợp lý về tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của tập đoàn. Cụ thể:
– Loại trừ hoàn toàn dự phòng/hoàn nhập dự phòng nợ phải thu khó đòi giữa công ty mẹ và công ty con, đồng thời điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập hoãn lại tương ứng. Tuy nhiên, dự phòng nợ phải thu khó đòi cho nợ phải thu từcông ty liên kết, liên doanh không được loại bỏ.
– Loại trừ hoàn toàn dự phòng/hoàn nhập dự phòng có liên quan đến khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, liên doanh đã được trích lập trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ hoặc báo cáo tài chính của các công ty con khác, đồng thời điều chỉnh ảnh hưởng của thuế thu nhập hoãn lại tương ứng.
– Loại trừ các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho mua bán nội bộ, trừ khi có dấu hiệu hàng tồn kho mua nội bộ bị giảm giá so với giá trị ghi sổ của bên mua. Trong trường hợp bán hàng tồn kho bị lỗ, nếu xét thấy giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá trị ghi sổ thì không loại trừ lỗ chưa thực hiện. Nếu sau đó giá trị thuần của hàng tồn kho tiếp tục giảm thì bên mua lập dự phòng và không cần điều chỉnh trên báo cáo tàichính hợp nhất.
– Không được loại trừ khoản dự phòng bảo hành sản phẩm đã trích lập dự phòng khi bán hàng hóa hoặc công trình xây dựng. Nếu doanh nghiệp tự thực hiện hoặc thuê một bên thứ ba bên ngoài tập đoàn thực hiện việc bảo hành thì cũng không loại trừ chi phí liên quan. Tuy nhiên, khi doanh nghiệp thuê một đơn vị trong tập đoàn thực hiện việc bảo hành thì sẽ phát sinh giao dịch nội bộ do bên thực hiện bảo hành ghi nhận doanh thu, bên thuê bảo hành phát sinh chi phí,khi đó doanh thu và chi phí nội bộ sẽ được loại trừ.
2.3. Phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn đa cấp
Thông tư 202 cho phép hai phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn đa cấp (thí dụ, M là mẹ của C1, C1 là mẹ của C2): phương pháp gián tiếp (hợp nhất theo từng cấp) và phương pháp trực tiếp (hợp nhất toàn bộ).
– Phương pháp gián tiếp: C2 được hợp nhất với C1 để tạo ra một Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn C1, sau đó báo cáo này lại được hợp nhất với báo cáo của M để có được Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn M.
Đối với báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn C1, việc loại trừ giá trị khoản đầu tư của C1 vào C2 và ghi nhận lợi thế thương mại được thực hiện bình thường.
Đối với báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn M, việc loại trừ giá trị khoản đầu tư của M vào C1 và ghi nhận lợi thế thương mại được thực hiện bình thường, nhưng nếu công ty mẹ không nắm giữ 100% công ty con cấp 1 thì khi công ty mẹ cần điều chỉnh lại lợi thế thương mại và lợi ích cổ đông không kiểm soát.
– Phương pháp trực tiếp: Công ty M hợp nhất trực tiếp với báo cáo tài chính của C1 và C2 cùng lúc. Quá trình hợp nhất được thực hiện bình thường, tuy nhiên giá phí đầu tư tính theo phần thực tế của công ty M trong C2. Đồng thời điều chỉnh giá phí đầu tư của cổ đông không kiểm soát trong C2.
2.4. Công ty mẹ thoái vốn đầu tư
Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, khoản lãi, lỗ khi thoái vốn tại công ty con được xác định là chênh lệch giữa khoản công ty mẹ thu được từ việc thoái vốn trừ đi (-) phần tài sản thuần của công ty con được công ty mẹ chuyển giao cho các bên khác và phần lợi thế thương mại chưa được phân bổ đến thời điểm công ty mẹ thoái vốn. Thông thường, lãi hoặc lỗ khi thoái vốn tại công ty con được ghi nhận theo giá gốc trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ nên cần được điều chỉnh khi lập báo cáo tài chính hợp nhất. Thông tư 202 hướng dẫn chi tiết nhiều trường hợp thoái vốn đầu tư bao gồm:
Trường hợp 1, thoái một phần vốn nhưng vẫn giữ quyền kiểm soát công ty con. Đây được xem là một giao dịch vốn chủ sở hữu. Khi đó, công ty mẹ phải xác định giá trị ghi sổ tài sản thuần của công ty con được chuyển nhượng cho cổ đông không kiểm soát, và xác định lợi thế thương mại chưa được phân bổ tương ứng với phần vốn đã thoái. Khoản lãi, lỗ ghi nhận trên báo cáo tài chính hợp nhất được điều chỉnh vào Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối. Sau đó, nếu công ty mẹ tiếp tục thoái thêm một phần vốn đầu tư tại công ty con dẫn đến mất quyền kiểm soát thì công ty mẹ phải kết chuyển phần lãi, lỗ đã ghi nhận trước đây trong lợi nhuận sau thuế chưa phân phối sang Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.
Trường hợp 2, thoái một phần vốn và công ty con trở thành công ty liên doanh, liên kết. Phần vốn còn lại được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu. Lãi, lỗ do thoái vốn được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Do đã mất quyền kiểm soát, báo cáo tài chính hợp nhất chỉ được ghi nhận kết quả kinh doanh từ đầu kỳ đến thời điểm thoái vốn mà không hợp nhất toàn bộ tài sản thuần của công ty con.
Trường hợp 3, thoái một phần vốn và công ty con trở thành khoản đầu tư tài chính bình thường. Phần vốn còn lại được thực hiện theo chế độ kế toán doanh nghiệp. Lãi, lỗ do thoái vốn được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
Trường hợp 4, thoái toàn bộ vốn tại công ty con. Lãi, lỗ do thoái vốn được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
2.5. Công ty con huy động thêm vốn
Khi công ty con huy động thêm vốn từ tất cả các cổ đông hiện hữu (công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát) với tỷ lệ sở hữu tương ứng, lợi ích của các cổ đông trong công ty con sẽ không thay đổi. Tuy nhiên, nếu công ty con huy động thêm vốn từ các cổ đông không kiểm soát thì có thể làm thay đổi tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ trong công ty con. Thông tư 202 yêu cầu công ty mẹ phải xác định và ghi nhận sự biến động đối với phần sở hữu của mình và của cổ đông không kiểm soát trong tài sản thuần của công ty con tại thời điểm trước và sau khi huy động thêm vốn. Biến động lợi ích trước và sau thời điểm huy động thêm vốn sẽ được điều chỉnh và lợi nhuận chưa phân phối (tương ứng là điều chỉnh tăng hoặc giảm lợi ích cổ đông không kiểm soát).
2.6. Hợp nhất kinh doanh dưới sự kiểm soát chung
Thông tư 202 hướng dẫn kế toán hợp nhất kinh doanh dưới sự kiểm soát chung trong hai trường hợp sau:
– Trường hợp công ty con cấp 2 trở thành công ty con cấp 1. Báo cáo tài chính hợp nhất cần loại trừ lãi/lỗ do công ty con cấp 1 bán công ty con cấp 2 đã ghi nhận. Đồng thời, điều chỉnh phần lợi ích của cổ đông công ty mẹ và cổ đông không kiểm soát nếu có thay đổi.
– Trường hợp công ty con cấp 1 trở thành công ty con cấp 2. Báo cáo tài chính hợp nhất cần loại trừ lãi/lỗ do công ty mẹ bán công ty con đã ghi nhận. Nếu tập đoàn sử dụng phương pháp hợp nhất trực tiếp, việc loại trừ khoản lãi, lỗ được thực hiện trong bút toán loại trừ khoản đầu tư vào công ty con cấp 2. Nếu tập đoàn sử dụng phương pháp hợp nhất gián tiếp, khi loại trừ khoản lãi, lỗ do bán công ty con cần điều chỉnh Doanh thu tài chính hoặc chi phí tài chính tương ứng với điều chỉnh Lợi nhuận chưa phân phối.
2.7. Chuyển đổi và hợp nhất báo cáo tài chính được lập bằng ngoại tệ
Khi hợp nhất báo cáo tài chính, nếu báo cáo tài chính của công ty con được lập bằng đồng tiền khác với đồng tiền trên báo cáo tài chính của công ty mẹ, công ty mẹ phải chuyển đổi báo cáo tài chính của công ty con sang đồng tiền báo cáo của công ty mẹ. Thông tư 202 yêu cầu việc chuyển đổi cần sử dụng các tỷ giá khác nhau tùy thuộc và bản chất của khoản mục cần chuyển đổi. Đồng thời, Thông tư 202 cũng hướng dẫn xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do chuyển đổi báo cáo tài chính.
2.8. Phương pháp vốn chủ sở hữu
Tương tự như khi xác định quyền kiểm soát, Thông tư 202 cũng yêu cầu xét quyền biểu quyết tiềm năng khi xác định liệu nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể trong đơn vị nhận đầu tư hay không.
Tương tự như VAS 07 và Thông tư 161 thì lợi thế thương mại phát sinh từ đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh không được ghi nhận. Điểm khác biệt (và nổi bật) của Thông tư 202 là không cho phân bổ lợi thế thương mại phát sinh, tuy nhiên, lãi từ giao dịch mua rẻ sẽ được điều chỉnh vào thu nhập trong kỳ từ công ty liên kết, liên doanh.
Đồng thời, Thông tư 202 còn yêu cầu loại trừ ảnh hưởng của giao dịch nội bộ giữa nhà đầu tư và công ty liên kết, liên doanh. Giao dịch nội bộ gồm có góp vốn bằng tài sản vào công ty liên doanh, liên kết, hoặc mua bán tài sản.
– Đối với giao dịch theo chiều xuôi (nhà đầu tư bán cho công ty liên doanh, liên kết). Nếu phát sinh lỗ: không cần điều chỉnh do khoản lỗ được chấp nhận toàn bộ ngay trong kỳ. Nếu phát sinh lãi: chỉ chấp nhận khoản lãi tương ứng với phần sở hữu của các bên khác trong công ty liên kết, liên doanh. Tức là cần điều chỉnh hoãn lại phần lãi chưa thực hiện tương ứng với phần sở hữu của tập đoàn, sau đó phân bổ dần vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanhthông qua khấu hao, bán hoặc thanh lý tài sản hoặc nợ phải trả, đồng thời điều chỉnh thuế thu nhập hoãn lại tương ứng.
– Đối với giao dịch theo chiều ngược (công ty liên kết, liên doanh bán cho nhà đầu tư). Nếu phát sinh lỗ: chỉ chấp nhận phần lỗ tương ứng với phần sở hữu của tập đoàn. Nếu phát sinh lãi: không được ghi nhận phần lãi tương ứng với phần sở hữu của mình từ giao dịch đó.Tức là cần điều chỉnh giảm giá trị khoản đầu tư tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi của công ty liên doanh, liên kết.
Khi khoản đầu tư được phân loại lại (thí dụ nhà đầu tư thoái vốn và mất ảnh hưởng đáng kể), các khoản trước đây được ghi nhận vào vốn chủ sở hữu sẽ được ghi nhận vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh nếu đủ điều kiện.
2.9. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất
Thông tư 202 nêu rõ rằng báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất là một bộ phận không thể tách rời trong hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất. Việc lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được thực hiện dựa trên bảng cân đối kế toán hợp nhất, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, và các thông tin khác. Các dòng tiền giữa công ty mẹ với công ty con hoặc giữa các công ty con với nhau sẽ được loại trừ khỏi báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất.
Luồng tiền từ hoạt động kinh doanh chỉ được lập theo phương pháp gián tiếp (không áp dụng phương pháp trực tiếp). Luồng tiền từ hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính được lập theo phương pháp trực tiếp hoặc trực tiếp có điều chỉnh (cho các giao dịch phi tiền tệ;các giao dịch mua, bán công ty con trong kỳ).
3. Kết luận
Về cơ bản, Thông tư 202 đã đưa ra nhiều hướng dẫn chi tiết để xử lý nhiều trường hợp phức tạp về lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất. Những thay đổi cơ bản của Thông tư 202 so với VAS 11, VAS 25, VAS 07, VAS 08, Thông tư 161 và Thông tư 21 được kỳ vọng sẽ giúp các tập đoàn xử lý tốt phần lớn những vấn đề thực tế phát sinh. Mặc dù vậy, một số vấn đề trong Thông tư 202 cần được làm rõ hơn, chẳng hạn cần có thí dụ minh họa để làm rõ hơn phương pháp xử lý kế toán khi công ty mẹ thoái vốn đầu tư trong công ty con.
4. Tài liệu tham khảo
– Bộ Tài chính (2003), Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết”.
– Bộ Tài chính (2003), Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 08 “Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh”.
– Bộ Tài chính (2003), Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”.
– Bộ Tài chính (2005), Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 “Hợp nhất kinh doanh”
– Bộ Tài chính (2006), Thông tư số 21/2006/TT-BTC “Hướng dẫn kế toán thực hiện bốn (04) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính”
– Bộ Tài chính (2007), Thông tư 161/2007/TT-BTC “Hướng dẫn thực hiện mười sáu (16) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001, Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính”.
– Bộ Tài chính (2014), Thông tư 202/2014/TT-BTC “Hướng dẫn phương pháp lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất”
– Bộ Tài chính (2014), Thông tư 200/2014/TT-BTC “Hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp”.
Nguyễn Trí Tri và Vũ Hữu Đức (2014), Hướng dẫn kế toán hợp nhất kinh doanh và lập báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam. Nhà xuất bản Kinh Tế TP.HCM.
Bài của ThS. Nguyễn Trí Tri – và ThS. Lê Vũ Ngọc Thanh – Trường Đại học Kinh Tế TP. HCM
Xem thêm:>> Hướng dẫn lập báo cáo tài chính trên Excel mới nhất
Bạn có thể quan tâm:
- Địa chỉ học kế toán tại thanh xuân
- Địa chỉ học kế toán tại long biên
- Địa chỉ học kế toán tại Hà Đông
Chú ý: Liên hệ ngay với bộ phận tuyển sinh để đăng ký và nhận phiếu ưu đãi giảm giá khóa học
Hotline: 0974 975 029 – 0941 900 994 (Mr Quân)
